Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Лизинговый автомобиль: бухгалтерский учет у лизингополучателя». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.
Обязательство по аренде признается в сумме приведенной стоимости будущих лизинговых платежей (включая выкупную стоимость) на дату оценки (п. 14 ФСБУ 25/2018). Эта стоимость определяется путем дисконтирования номинальных величин будущих лизинговых платежей. В качестве ставки дисконтирования применяется ставка, при использовании которой приведенная стоимость будущих лизинговых платежей и негарантированной ликвидационной стоимости предмета лизинга равна его справедливой стоимости.
С бухгалтерской отчетности за 2022 год операции по договорам финансовой аренды(лизинга) у лизингополучателя должны отражаться в бухгалтерском учете в соответствии с требованиями ФСБУ 25/2018, поскольку единовременно выполняются следующие условия (п. 5 ФСБУ 25/2018):
- лизингодатель предоставляет лизингополучателю предмет лизинга на определенный срок;
- предмет лизинга определен в договоре, этим договором не предусмотрено право лизингодателя по своему усмотрению заменить предмет лизинга в любой момент в течение срока лизинга;
- лизингополучатель имеет право на получение экономических выгод от использования предмета лизинга;
- лизингополучатель имеет право определять, как и для какой цели используется предмет лизинга в той степени, в которой это не предопределено техническими характеристиками предмета лизинга.
Классификация объектов учета по договору лизинга производится на более раннюю из двух дат: дату, на которую предмет лизинга становится доступным для использования лизингополучателем (дата предоставления предмета лизинга) или дату заключения договора лизинга.
На дату предоставления лизингодателем предмета лизинга в учете лизингополучателя в качестве объекта учета признается право пользования активом (ППА) с одновременным признанием обязательства по аренде (ОА) (п. 10 ФСБУ 25/2018).
В программе «1С:Бухгалтерия 8» (ред. 3.0)
Функционал по отражению операций лизинга у лизингополучателя с признанием права пользования активом (ППА) и обязательства по аренде (ОА) в программе поддерживается только для организаций имеющих право на упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, когда обязательство по аренде первоначально оценивается как сумма номинальных величин будущих лизинговых платежей на дату этой оценки (без дисконтирования). Используются следующие документы:
- «Поступление в лизинг»;
- «Поступление (акт, накладная, УПД)» с видом операции «Услуги лизинга»;
- «Выкуп предметов лизинга».
Пример
ООО «Символ» (лизингополучатель) заключило с ООО «Старт» (лизингодатель) договор лизинга (финансовой аренды) (№ 01/22 от 01.01.2022). Предметом лизинга является автомобиль Skoda Octavia, приобретенный ООО «Старт» за 2 400 000,00 руб. (в том числе НДС 400 000 руб.). Автомобиль будет использоваться ООО «Символ» для управленческих нужд.
Основные условия договора:
- срок договора — 24 месяца (с 20.01.2022 по 19.01.2024);
- по окончании договора арендатор выкупает автомобиль у арендодателя;
- выкупная стоимость — 120 000 руб. (в т.ч. НДС20% — 20 000,00 руб.), выплачивается в последний день действия договора;
- общая стоимость договора — 3 000 000 руб. (в т.ч. НДС 20% — 500 000 руб.);
- лизинговые платежи перечисляются согласно графику;
- счета-фактуры выставляются лизингодателем ежемесячно, в последнее число каждого расчетного месяца;
- предмет лизинга передается лизингополучателю 20.01.2022;
- автомобиль зарегистрирован на лизингодателя, плательщиком транспортного налога является лизингодатель.
ООО «Символ» относится к экономическим субъектам, которые вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность.
Срок полезного использования лизингового автомобиля для целей бухгалтерского учета – 60 месяцев.
В соответствии с учетной политикой ООО «Символ» для целей бухгалтерского и налогового учета:
- амортизация основных средств начисляется линейным способом с месяца, следующего за месяцем ввода объекта в эксплуатацию, коэффициент ускоренной амортизации не применяется;
- амортизация ППА начисляется линейным способом с месяца, следующего за месяцем получения предмета лизинга;
- первоначально обязательство по аренде оценивается как сумма номинальных величин будущих арендных платежей на дату этой оценки (без дисконтирования);
- НДС по авансам к вычету не принимается;
- используется общая система налогообложения (ОСН), применяется метод начисления и ПБУ 18/02 (балансовый метод).
График платежей
|
Дата платежа |
Сумма лизингового платежа, руб. |
Выкупная стоимость, руб. |
Иого, руб. |
||||||
|
с НДС |
НДС |
без НДС |
с НДС |
НДС |
без НДС |
с НДС |
НДС |
без НДС |
|
|
25.01.2022 |
46 451,61 |
7 741,94 |
38 709,68 |
0,00 |
0,00 |
0,00 |
46 451,61 |
7 741,94 |
38 709,68 |
|
25.02.2022 |
120 000,00 |
20 000,00 |
100 000,00 |
0,00 |
0,00 |
0,00 |
120 000,00 |
20 000,00 |
100 000,00 |
|
25.03.2022 |
120 000,00 |
20 000,00 |
100 000,00 |
0,00 |
0,00 |
0,00 |
120 000,00 |
20 000,00 |
100 000,00 |
|
25.04.2022 |
120 000,00 |
20 000,00 |
100 000,00 |
0,00 |
0,00 |
0,00 |
120 000,00 |
20 000,00 |
100 000,00 |
|
25.05.2022 |
120 000,00 |
20 000,00 |
100 000,00 |
0,00 |
0,00 |
0,00 |
120 000,00 |
20 000,00 |
100 000,00 |
|
25.06.2022 |
120 000,00 |
20 000,00 |
100 000,00 |
0,00 |
0,00 |
0,00 |
120 000,00 |
20 000,00 |
100 000,00 |
|
25.07.2022 |
120 000,00 |
20 000,00 |
100 000,00 |
0,00 |
0,00 |
0,00 |
120 000,00 |
20 000,00 |
100 000,00 |
|
25.08.2022 |
120 000,00 |
20 000,00 |
100 000,00 |
0,00 |
0,00 |
0,00 |
120 000,00 |
20 000,00 |
100 000,00 |
|
25.09.2022 |
120 000,00 |
20 000,00 |
100 000,00 |
0,00 |
0,00 |
0,00 |
120 000,00 |
20 000,00 |
100 000,00 |
|
25.10.2022 |
120 000,00 |
20 000,00 |
100 000,00 |
0,00 |
0,00 |
0,00 |
120 000,00 |
20 000,00 |
100 000,00 |
|
25.11.2022 |
120 000,00 |
20 000,00 |
100 000,00 |
0,00 |
0,00 |
0,00 |
120 000,00 |
20 000,00 |
100 000,00 |
|
25.12.2022 |
120 000,00 |
20 000,00 |
100 000,00 |
0,00 |
0,00 |
0,00 |
120 000,00 |
20 000,00 |
100 000,00 |
|
25.01.2023 |
120 000,00 |
20 000,00 |
100 000,00 |
0,00 |
0,00 |
0,00 |
120 000,00 |
20 000,00 |
100 000,00 |
|
25.02.2023 |
120 000,00 |
20 000,00 |
100 000,00 |
0,00 |
0,00 |
0,00 |
120 000,00 |
20 000,00 |
100 000,00 |
|
25.03.2023 |
120 000,00 |
20 000,00 |
100 000,00 |
0,00 |
0,00 |
0,00 |
120 000,00 |
20 000,00 |
100 000,00 |
|
25.04.2023 |
120 000,00 |
20 000,00 |
100 000,00 |
0,00 |
0,00 |
0,00 |
120 000,00 |
20 000,00 |
100 000,00 |
|
25.05.2023 |
120 000,00 |
20 000,00 |
100 000,00 |
0,00 |
0,00 |
0,00 |
120 000,00 |
20 000,00 |
100 000,00 |
|
25.06.2023 |
120 000,00 |
20 000,00 |
100 000,00 |
0,00 |
0,00 |
0,00 |
120 000,00 |
20 000,00 |
100 000,00 |
|
25.07.2023 |
120 000,00 |
20 000,00 |
100 000,00 |
0,00 |
0,00 |
0,00 |
120 000,00 |
20 000,00 |
100 000,00 |
|
25.08.2023 |
120 000,00 |
20 000,00 |
100 000,00 |
0,00 |
0,00 |
0,00 |
120 000,00 |
20 000,00 |
100 000,00 |
|
25.09.2023 |
120 000,00 |
20 000,00 |
100 000,00 |
0,00 |
0,00 |
0,00 |
120 000,00 |
20 000,00 |
100 000,00 |
|
25.10.2023 |
120 000,00 |
20 000,00 |
100 000,00 |
0,00 |
0,00 |
0,00 |
120 000,00 |
20 000,00 |
100 000,00 |
|
25.11.2023 |
120 000,00 |
20 000,00 |
100 000,00 |
0,00 |
0,00 |
0,00 |
120 000,00 |
20 000,00 |
100 000,00 |
|
25.12.2023 |
120 000,00 |
20 000,00 |
100 000,00 |
0,00 |
0,00 |
0,00 |
120 000,00 |
20 000,00 |
100 000,00 |
|
18.01.2024 |
73 548,39 |
12 258,06 |
61 290,32 |
120 000,00 |
20 000,00 |
100 000,00 |
193 548,39 |
32 258,06 |
161 290,32 |
|
ИТОГО |
2 880 000,00 |
480 000,00 |
2 400 000,00 |
120 000,00 |
20 000,00 |
100 000,00 |
3 000 000,00 |
500 000,00 |
2 500 000,00 |
Обработка «Закрытие месяца» (рис. 17 — 20):
- Раздел: Операции – Закрытие месяца (рис. 17).
- Установите месяц закрытия (Февраль 2022). Кнопка Выполнить закрытие месяца.
- Если необходимо начислить амортизацию и/или признать в расходах по НУ арендный платеж без полного закрытия месяца, то по ссылке с названием регламентной операции Амортизация и износ основных средств или Признание в НУ арендных платежей выберите Выполнить операцию. Но для отражения в учете признания отложенных налогов в связи с возникновением в БУ и НУ разных объектов учета необходимо выполнить все регламентные операции обработки Закрытие месяца.
НДС по лизинговым операциям
В 2022 году порядок применения лизингополучателем вычетов НДС по лизинговым операциям не поменялся. Для удобства мы рассмотрели наиболее распространенные ситуации с вычетом НДС по лизингу в таблице.
|
Вид платежа |
Порядок вычета (восстановления вычета) НДС |
|
Авансовый (первоначальный) платеж |
Вычет применяется при условии, что соответствующий авансовый (первоначальный) платеж предусмотрен договором лизинга, в периоде его оплаты и получения счета-фактуры лизингодателя. Переносить на будущие периоды такой вычет опасно Вычет, примененный по авансовому (первоначальному) платежу, восстанавливается по мере зачета такого платежа в счет оплаты лизинговых услуг (лизинговых платежей) по условиям договора лизинга |
|
Лизинговый платеж |
Вычет применяется по сумме начисленного за соответствующий период лизингового платежа независимо от даты и факта его оплаты на основании счета-фактуры лизингодателя. Лизингополучатель может перенести такой вычет на будущее, но не более чем на 3 года |
Напомним, что объектом налогообложения по налогу на имущество является недвижимость, к которой относятся, в частности, воздушные и морские суда, суда внутреннего плавания, подлежащие государственной регистрации. Налоговая база по налогу на имущество — среднегодовая или кадастровая стоимость недвижимости.
Закон №382-ФЗ предусматривает, что имущество, переданное по договору лизинга, подлежит налогообложению налогом на имущество у лизингодателя (п. 3 ст. 378 НК РФ). При этом по ФСБУ 25/2018 (Федеральный стандарт бухгалтерского учета ФСБУ 25/2018 «Бухгалтерский учет аренды», утвержден приказом Минфина России от 16.10.2018 № 208н) лизингодатель отражает чистые инвестиции в аренду, а предмет лизинга отражается только на балансе лизингополучателя.
Соответственно, если недвижимость облагается налогом по кадастровой стоимости, проблема не возникает (лизингодатель имеет возможность получать информацию о кадастровой стоимости предмета лизинга). Если же имущество облагается по среднегодовой стоимости, то возникает проблема отсутствия таковой у лизингодателя (в силу положений Федерального стандарта бухгалтерского учета ФСБУ 25/2018 «Бухгалтерский учет аренды», утвержденного приказом Минфина России от 16.10.2018 № 208н, предмет лизинга не отражается на балансе лизингодателя).
Таким образом, Закон №382-ФЗ порождает проблему, связанную с несоответствием между бухгалтерским и налоговым учетом, остроту которой добавляет то, что до его вступления в силу остается меньше месяца. Соответственно, лизингодателям и лизингополучателям предстоит искать выход из сложившейся ситуации. Получается, что налогоплательщикам нужно будет самостоятельно пытаться поменять настройки бухгалтерских программ, чтобы те позволили лизингодателям автоматически рассчитать среднегодовую стоимость имущества по данным бухгалтерского учета либо вести такие расчеты вручную.
Лизинг и основной налог
В качестве основного предлагаем рассматривать налог на прибыль. С него мы и начнем разбираться во влиянии лизинговых операций на налогообложение у лизингополучателя, лизингодателя. За основу возьмем «Бухгалтерский учет аренды» в ФСБУ 25/2018. Использовать этот стандарт можно уже сейчас. С 2022 года это станет обязательным.
Возвращаясь к налогу на прибыль, отметим особенность определения первоначальной стоимости лизингового имущества. В нее бухгалтеру предстоит включить все расходы, связанные с приобретением имущества: закупочную цену, услуги доставки, сборки, установки, наладки, другой подготовки к использованию. Порядок определения первоначальной стоимости регламентирован НК (ст. 257).
Следующая ключевая точка – амортизация. Включать в соответствующую амортизационную группу лизинговое имущество предстоит той стороне правоотношений, у которой это имущество стоит на балансе, согласно договору. В учете бухгалтеру предстоит делать такие проводки:
— Начисление лизингового платежа – Дт20, 25, 26, 44, 91.2 Кт60, 76.
— Начисление амортизации – Дт76 Кт02.
Также обращаем внимание бухгалтеров на признание расходов по приобретению имущества, передаваемого в лизинг. Согласно ст. 272 НК, они признаются в отчетном периоде, в котором по договору должны перечисляться лизинговые платежи. Сумма расходов должна быть пропорциональна размеру платежей. Доход, полученный в результате упомянутых операций, признается внереализационным или реализационным. Здесь все зависит от специфики деятельности компании (является ли лизинг основным направлением).
Лизингополучатель классифицирует платежи как прочие расходы. Если он отражает имущество у себя на балансе, такие расходы учитываются при расчете налоговой базы, но за вычетом амортизации. Соответствующая норма закреплена ст. 264 НК. Если срок действия лизингового договора подходит к концу, имущество выкупается и право собственности на него переходит к лизингополучателю, расходы (выкупной платеж) отражаются в учете как приобретение амортизируемого имущества. Согласно ст. 270 НК, при налогообложении прибыли они не учитываются.
Переходим к операционному учету. У лизингодателя и лизингополучателя он будет отличаться. Специфика учета зависит от того, числится имущество на балансе компании или нет.
Если лизингодатель отражает в своем балансе передаваемое имущество, лизингополучатель относит его к арендованным ОС и учитывает на забалансовом счете 001. Если перечисление платежей начинается с месяца, следующего за месяцем заключения сделки, первой проводкой будет отражение стоимости полученного имущества по дебету указанного счета.
Дальше ежемесячно бухгалтер лизингополучателя делает следующие проводки:
- Начисление лизингового платежа – Дт20 Кт60.
- Учет входного НДС – Дт19 Кт60.
- Предъявление НДС к вычету – Дт68 Кт19.
- Перечисление лизингового платежа лизингодателю – Дт60 Кт51.
- По окончании договора также делается несколько проводок:
- Списание стоимости лизингового имущества – Кт001.
- Принятие имущества на учет по выкупной стоимости – Дт08 Кт60.
- Отражение НДС с выкупной стоимости – Дт19 Кт60.
- Перечисление выкупной стоимости лизингодателю – Дт60 Кт51.
- Предъявление входного НДС к вычету – Дт68 Кт19.
- Принятие к учету имущества в качестве ОС – Дт01 Кт08.
- Дальше начисляется амортизация, но это уже другая история.
- Имеет свои особенности и учет у лизингополучателя, отражающего полученное имущество на своем балансе. Если срок полезного использования объекта меньше срока действия договора с лизингодателем, при получении имущества бухгалтеру предстоит отразить его стоимость проводкой Дт08 Кт76 и включить в состав ОС – Дт01 Кт08.
- Что касается ежемесячных проводок, вот пример:
- Начисление амортизации – Дт76 Кт02.
- Начисление лизингового платежа – Дт20 Кт60.
- Учет входного НДС – Дт19 Кт60.
- Предъявление НДС к вычету – Дт68 Кт19.
- Перечисление платежа лизингодателю – Дт60 Кт51
- По окончании срока действия договора лизинга:
- Списание начисленной амортизации – Дт02 Кт01.
- Списание имущества по остаточной стоимости – Дт76 Кт01.
- Приобретение имущества в собственность – Дт08 Кт60.
- Учет НДС с выкупной стоимости – Дт19 Кт60.
- Перечисление выкупной стоимости лизингодателю – Дт60 Кт41.
- Предъявление НДС к вычету – Дт68 Кт19.
- Принятие выкупленного имущества к учету – Дт01 Кт08.
Выкуп предмета лизинга происходит в конце срока договора
В БУ платежи в счет выкупной стоимости лизингового имущества, выделенной в договоре, в расходах не признаются и учитываются как выплаченный аванс до перехода права собственности на предмет лизинга.
Если выкупленный предмет лизинга (далее будем сокращать ПЛ) учитывался на балансе лизингодателя, то на дату перехода права собственности в БУ нужно:
- принять ПЛ к учету в качестве собственного объекта ОС, включив выкупную цену (без НДС) в его первоначальную стоимость;
- списать стоимость ПЛ с забалансового счета 001.
Если выкупленный ПЛ учитывался на балансе лизингополучателя, то в БУ нужно:
- перевести ПЛ в состав собственных ОС;
- уплаченную выкупную стоимость отнести в уменьшение (погашение) задолженности перед лизингодателем.
Для НУ по правилам до 31.12.2021 определяющим учетным моментом являлось то, выделена ли выкупная стоимость ПЛ в договоре или не выделена. Соответственно:
- Если выкупная стоимость ПЛ в договоре выделена, лизингополучатель ее в расходах в НУ не учитывает. На дату перехода права собственности на ПЛ выкупную стоимость (без учета НДС, подлежащего вычету) в общем случае включают в первоначальную стоимость собственного ОС, которую погашают посредством начисления амортизации.
- Если выкупная цена ПЛ в договоре отдельно не указана, то в НУ собственный объект ОС не признается.
Поступление предмета лизинга на баланс лизингополучателя
В бухгалтерском учете лизинговое имущество, учитываемое на балансе лизингополучателем, признается им основным средством. Его первоначальная стоимость формируется из суммы всех лизинговых платежей и выкупной цены, т.е. полной стоимости договора, включая НДС (п. 8 ПБУ 6/01, Приказ Минфина РФ от 17.02.1997 N 15).
В налоговом учете несмотря на то, что на лизинговое имущество до его выкупа не переходит право собственности, оно признается амортизируемым имуществом и его стоимость определяется как сумма всех затрат лизингодателя на его приобретение (п. 1 ст. 257 НК РФ).
На момент передачи имущества в лизинг лизингодатель не выставляет в адрес лизингополучателя счет-фактуру и не предъявляет сумму НДС. Следовательно, в момент передачи имущества в лизинг права на вычет НДС со стоимости лизингового имущества у лизингополучателя не возникает.
Право на вычет НДС у лизингополучателя возникает когда:
- лизингодатель выставляет счет-фактуру на лизинговые платежи;
- лизингодатель выставляет счет-фактуру на выкупную стоимость в момент выкупа имущества.
Поступление лизингового имущества на баланс лизингополучателя оформляется документом Поступление в лизинг из раздела ОС и НМА – Поступление основных средств – Поступление в лизинг.
Рассмотрим особенности заполнения документа Поступление в лизинг по данному примеру.
Заполнение документа:
- Счет расчетов — 76.07.1 «Арендные обязательства»;
- стоимость лизингового имущества – общая стоимость по договору.
Особенности отражения платежей за объект, принятый на учет
Особыми у лизингополучателя окажутся и проводки по учету лизинговых платежей. Начисленные по ним суммы на счета учета затрат относиться не будут, т. к. все расходы по приобретению (кроме цены выкупа) полностью списываются туда через амортизацию.
А как в таком случае отражать их в бухучете? Делается это просто: уменьшением общей величины долга по договору. То есть при учете объекта лизинга на балансе лизингополучателя проводка, отражающая начисление очередного платежа, будет иметь вид Дт 76 «Арендные обязательства» Кт 76 «Задолженность по лизинговым платежам» (п. 9 приложения № 1 к приказу № 15). Оплата начисленной суммы выразится записью Дт 76 «Задолженность по лизинговым платежам» Кт 51. Все участвующие в этих проводках суммы включают в себя НДС.
В НУ через амортизацию будет погашаться только та часть стоимости, которая не содержит платы за аренду. Поэтому здесь в расходы эту плату брать можно (подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ). Но ее придется уменьшать на величину исчисленной за соответствующий месяц налоговой амортизации и, конечно, брать в этот расчет без НДС. За счет этой операции учет разниц между НУ и бухучетом дополнительно усложнится.
Налог на прибыль при лизинге и аренде
Предмет лизинга, переданный лизингополучателю по договору лизинга, учитывается на балансе лизингодателя или лизингополучателя по взаимному соглашению (п. 1 ст. 31 Федерального закона от 29.10.1998 № 164-ФЗ (далее — Закон № 164-ФЗ)). На основании пункта 10 статьи 258 Налогового кодекса имущество, полученное (переданное) в финансовую аренду по договору финансовой аренды (договору лизинга), включается в соответствующую амортизационную группу той стороной, у которой данное имущество должно учитываться в соответствии с условиями договора финансовой аренды (договора лизинга). Порядок учета лизинговых платежей для целей налогообложения прибыли зависит от того, у какой из сторон договора учитывается предмет лизинга.
При заключении договора аренды имущество всегда учитывается на балансе арендодателя. Учет операций по договору аренды у арендатора для целей налогообложения прибыли полностью соответствует учету лизинговых операций у лизингополучателя при заключении договора лизинга с условием об учете предмета лизинга на балансе лизингодателя.
Имущество учитывается на балансе лизингодателя
В указанной ситуации лизингополучатель относит в состав расходов для целей налога на прибыль всю сумму начисленного лизингового платежа (подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ). Аналогично арендатор относит в состав налоговых расходов сумму арендной платы.
Пример
Договор лизинга заключен на 30 месяцев. Общая сумма лизинговых платежей без НДС составляет 375 000 руб. Сумма ежемесячного лизингового платежа равна:
375 000 руб. : 30 мес. = 12 500 руб.
Лизингополучатель ежемесячно относит в состав расходов текущего периода указанную сумму в качестве прочих расходов, связанных с производством и реализацией (подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ).
Имущество учитывается на балансе лизингополучателя
В данной ситуации налоговый учет у лизингополучателя сложнее. Прежде всего лизингополучатель должен включить полученное в лизинг имущество в соответствующую амортизационную группу по стоимости, равной затратам лизингодателя на его приобретение и доведение до состояния, пригодного к использованию (п. 1 ст. 257 НК РФ). Лизингополучатель вправе относить в состав налоговых расходов амортизацию по такому имуществу, начисленную линейным или нелинейным методом с применением повышающего коэффициента, но не выше 3. Повышающий коэффициент не распространяется на лизинговое имущество, относящееся к первой, второй и третьей амортизационным группам (подп. 1 п. 2 ст. 259.3 НК РФ).
Желательно, чтобы возможность применения коэффициента и его размер были предусмотрены как в самом договоре лизинга (п. 1 ст. 31 Закона № 164-ФЗ), так и в учетной политике лизингополучателя для целей налогообложения (письмо УФНС России по г. Москве от 14.12.2005 № 20-12/92338).
Помимо амортизации предмета лизинга лизингополучатель относит в состав расходов по налогу на прибыль начисленный за соответствующий период лизинговый платеж за минусом суммы амортизации предмета лизинга в данном периоде.
Пример
Договор лизинга заключен на 30 месяцев. Общая сумма лизинговых платежей без НДС составляет 375 000 руб. Сумма ежемесячного начисленного лизингового платежа равна:
375 000 руб. : 30 мес. = 12 500 руб.
Стоимость предмета лизинга (станка с ЧПУ), по данным налогового учета лизингодателя (доводится до лизингополучателя справкой с приложением копий первичных документов, подтверждающих заявленную стоимость), составляет 200 000 руб. Станок с ЧПУ, по данным лизингополучателя, относится к 5-й амортизационной группе (код ОКОФ 14 0001010). В соответствии с учетной налоговой политикой лизингополучателя по амортизируемому имуществу устанавливается минимальный срок полезного использования для соответствующей группы, то есть 85 месяцев, применяется линейный метод амортизации. В соответствии с договором лизинга и учетной политикой лизингополучателя для целей налогообложения по лизинговому имуществу применяется коэффициент ускорения амортизации в размере 3. Ежемесячная сумма амортизации предмета лизинга, начисляемая лизингополучателем, равна:
200 000 руб. : 85 мес. × 3 = 7059 руб.
Таким образом, лизингополучатель относит в состав расходов текущего периода 7059 руб. как амортизацию по статье 259 Налогового кодекса и сумму лизингового платежа (подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ) в размере:
12 500 – 7059 = 5441 руб.
На основании пункта 9 статьи 258 Налогового кодекса компания имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10 процентов (не более 30% — в отношении основных средств, относящихся к третьей — седьмой амортизационным группам) первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно), а также не более 10 процентов (не более 30% — в отношении основных средств, относящихся к третьей — седьмой амортизационным группам) расходов, которые понесены в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств и суммы которых определяются в соответствии со статьей 257 Налогового кодекса.
По мнению налогового ведомства (письмо ФНС России от 08.04.2009 № ШС-22-3/267), нашедшего поддержку у судей Московского округа (пост. ФАС МО от 11.04.2012 № А40-23166/11-116-67), данное положение не распространяется на лизингополучателей, учитывающих предмет лизинга на своем балансе. На мой взгляд, позиция налоговиков не соответствует Налоговому кодексу, так как комментируемый пункт Кодекса не устанавливает подобного ограничения в отношении лизингополучателей. Указанны�� вывод подтверждается и судом (пост. ФАС ЦО от 11.11.2011 № А64-5786/2010).
Ими являются суммы, отчисляемые лизингодателю за предоставленное лизингополучателем право пользоваться имуществом, являющимся предметом договора.
При расчете сумм лизинговых платежей учитываются:
- Амортизация объекта за весь период действия соглашения.
- Компенсация оплаты лизингодателя за использованные им кредитные средства.
- Суммы, перечисленные за предоставление дополнительных услуг лизингодателем, установленные в договоре.
- Комиссионное вознаграждение.
- Стоимость выкупаемого объекта, если в соглашении предусмотрена соответствующая процедура и порядок выплаты этой цены частями в составе лизинговых платежей.
При оформлении договора участники сделки определяют общую величину отчислений, метод и форму расчета, периодичность внесения и способ оплаты.
Платежи могут быть в денежной, компенсационной или смешанной форме. Стоимость услуг или продукции при втором способе определяется на основании положений законодательства.
Дополнительные расходы лизингополучателя
Довольно часто по условиям договора лизингополучатель несет дополнительные расходы, связанные с предметом лизинга, например, расходы по его доставке, монтажу, пусконаладочным работам. Нередко организация-лизингополучатель не обращает внимания при заключении договора на эти положения. В результате у лизингополучателя возникают проблемы с порядком признания соответствующих расходов для целей налога на прибыль.
По правилам гл. 25 НК РФ затраты, связанные с доведением амортизируемого имущества до состояния, в котором оно пригодно к использованию, формируют первоначальную стоимость объекта. Для лизингового имущества каких-либо исключений не предусмотрено, но первоначальная стоимость предмета лизинга как в налоговом, так и в бухгалтерском учете формируется у лизингодателя. Этот принцип действует даже в том случае, если по условиям договора имущество учитывается на балансе лизингополучателя.
Возникает ряд вопросов. Учитываются ли такие расходы для целей налогообложения прибыли у лизингополучателя? Если учитываются, то в какой момент? Можно ли такие расходы признать косвенными расходами для налога на прибыль?
При классификации таких расходов для целей налога на прибыль лизингополучатель не может их включить в первоначальную стоимость лизингового имущества. В соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость лизингового имущества определяется исходя из затрат лизингодателя на его приобретение, сооружение, доставку, изготовление и доведение до состояния, в котором оно пригодно к использованию, поэтому данные расходы лизингополучателя в первоначальную стоимость не включаются. Такая позиция изложена, например, в письме Минфина России от 02.11.2005 № 03-03-04/1/335.
Что касается возможности учета данных расходов лизингополучателем в составе расходов, учитываемых при формировании налоговой базы по налогу на прибыль, то позиция Минфина России по этому вопросу с течением времени менялась неоднократно. В письме Минфина России от 11.03.2004 № 04-02-05/3/21 указывалось, что лизингополучатель данные расходы вообще не вправе учитывать для целей налога на прибыль. Такая же позиция подтверждена в письме Минфина России от 30.07.2004 № 03-03-08/117. В данном письме указывалось, что расходы, связанные с доставкой предмета лизинга, его доведением до рабочего состояния и т. д., могут учитываться в составе расходов лизингодателя как увеличение первоначальной стоимости лизингового имущества.
Учет лизинга при отражении имущества на балансе лизингодателя
Проводки по лизингу соответствуют расположенному по ссылке графику платежей.
В случае, если договором лизинга предусмотрено отражение предмета лизинга на балансе лизингодателя, лизингополучатель отражает лизинговое имущество на забалансовом счете 001 «Арендованные основные средства».
Начисление лизинговых платежей отражается по кредиту счёта 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами» в корреспонденции со счетами учёта затрат: 20, 23, 25, 26, 29 – при учета лизинговых платежей по имуществу, которое используется в производственной деятельности, 44 – по имуществу, используемому в деятельности торговой организации, 91.2 – по имуществу, которое используется в непроизводственных целях. Далее для простоты в примерах бухучета лизинга будут приводиться проводки только по 20 счёту.
Выкупную цену на лизинговый автомобиль определяют стороны договора, если он предусматривает переход права собственности на предмет лизинга от лизингодателя к лизингополучателю.
Эту сумму можно выплачивать единовременно самостоятельным платежом, или она может входить в регулярный лизинговый платеж.
Выкупная цена
Гражданским законодательством установлено, что предмет лизинга переходит лизингополучателю в собственность после того, как он уплатит всю сумму лизинговых платежей без указания выкупной цены (кроме случая, если условие о цене является существенным условием договора купли-продажи). Поэтому сторонам следует оговорить размер выкупной цены в общей сумме договора лизинга и порядок ее выплаты.
Дело в том, что выкупная стоимость предмета лизинга – это не плата за пользование объектом лизинга (в отличие от текущих платежей), а расход на приобретение основного средства (предмета лизинга). Поэтому ее следует вычленять из текущих расходов и учитывать обособленно (вести раздельный учет), так как при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы на приобретение амортизируемого имущества ( п. 5 ст. 270 НК РФ). То есть лизинговый платеж является расходом в части, в которой он уплачивается за получение предмета лизинга во временное владение и пользование. А выкупная цена списывается по окончании срока действия договора лизинга по факту выкупа, и если лизингополучатель вносил ее частями одновременно с лизинговыми платежами, то эти частичные суммы являются авансами.
Списание выкупной цены может быть произведено единовременно в качестве материальных расходов, а если ее величина превышает 40 000 рублей – она формирует первоначальную стоимость амортизируемого имущества в налоговом учете нового собственника – бывшего лизингополучателя.
Проводки по текущим лизинговым платежам
Дт 60 – Кт 51 – 236 000 (оплачен авансовый платёж (первоначальный взнос) по договору лизинга)
Необходимо учитывать, что отнесение на затраты аванса по договору лизинга (зачёт аванса) может производиться не сразу, а на протяжении всего договора. В приведённом графике платежей зачет аванса по договору производится равномерно (по 6 555,56 руб) в течение 36 месяцев.
Дт 20 – Кт 76 – 29 276,27 (начислен лизинговый платёж №1 – 34 546 минус НДС – 5 269,73 )
Дт 19 – Кт 76 – 5 269,73 (начислен НДС по лизинговому платежу №1)
Дт 20 – Кт 60 – 5 555,56 (зачтена часть авансового платежа по договору лизинга – 6 555,56 минус НДС 1 000)
Дт 19 – Кт 60 – 1 000 (начислен НДС по зачёту аванса)
Дт 68 – Кт 19 – 6 269,73 (предъявлен НДС в бюджет)
Дт 76 – Кт 51 – 34 546 (перечислен лизинговых платёж №1)
Комиссию, которая уплачивается в начале лизинговой сделки (комиссию за заключение сделки) относят в бухучете на те же счета затрат, что и текущие платежи по лизингу.